Производството е по реда на чл. 156 и следващите от Д.-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на Д. З. Д. от Б. срещу Ревизионен акт № Р-*0364-091-001/18.09.2018 г. на органи по приходите при ТД на НАП – С. в изменените му части Решение № 2014/27.12.2018 г. на Д. на Д. „. и Д.-О. П. – С. при Централно управление на Националната агенция за приходите.
Оспорването е мотивирано по чл. 160, ал. 2 ДОПК – съществени нарушения на административнопроизводствените правила за извършване на ревизията, противоречие с процесуални разпоредби – чл. 28, ал. 2 и чл. 29, ал. 1 вр. чл. 113, ал. 3, чл. 11. ал. 4 ДОПК, чл. 122, ал. 1, т. 7 вр. чл. 124 ДОПК) и противоречие с материалноправни разпоредби при определяне на задължения по ЗДДФЛ за 2010 г. – 2014 г.
Жалбата е поддържана и в съдебно заседание чрез пълномощник. Доводите са доразвит и в писмено становище.
Ответната страна - директорът на Д. „. и Д.-О. П. – гр. С. при ЦУ на НАП, е оспорил жалбата чрез пълномощник в писмена защита.
В хода на производството са събрани писмени доказателства и е приобщено експертно заключени, при анализа на които съдът прие следното за установено:
Производството по чл. 122 ДОПК е образувано по реда на чл. 155, ал. 6 ДОПК (след отмяната на Ревизионен акт № Р-*9411-091-001/27.09.2017 г. (л. 94 и сл.) с Решение № 2016/21.12.2017 г. на Д. на Д. „. и Д.-О. П. – С. при ЦУ на НАП (л. 81), със Заповед за възлагане на ревизия № Р-*0364-020-001/18.01.2018 г. (л. 21), издадена от началник сектор Д. Д. – началник сектор „Ревизии“ в Д. „Контрол“, функциите на която по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и чл. 119, ал. 2 ДОПК са възложени със Заповед № РД-01-803/07.06.2017 г. на Д. на ТД на НАП – С. (неприложена по делото, но цитирана и в Решение № 2014/27.12.2018 г.), изменена със Заповед № Р-*0364-020-002/23.04.2018 г. (л. 19) и със Заповед № Р-*0364-020-003/21.05.2018 г. (л. 17). Със заповедта за възлагане на ревизията е възложена ревизия на жалбоподателя като самоосигуряващо се лице – едноличен търговец „С.–Д. Д.“ – Б. на задължение за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за периода от 01.01.2010 г. до 31.12.2014 г., от определените за ръководител на ревизията главен инспектор по приходите Г. Б. и главен инспектор по приходите С. С., със срок на изпълнение – до три месеца от връчването на заповедта, удължен до 25.05.2018 г., съответно до 25.06.2018 г. с последващите заповеди. И трите заповеди са връчени по електронен път на 25.01.2018 г., 03.05.2018 г. и 04.06.2018 г.
За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад № Р-*0364-092-001/12.07.2018 г. (л. 23 и сл.), с който, след съпоставка на имущество и доходи за периода 01.01.2010 г. - 31.12.2014 г. и разходи, е установен недостиг на парични средства в размер на 38 269,21 лв. за 2010 г. – данъчна основа по чл. 122 ДОПК, 7 939,97 лв. за 2011 г., като общият размер на укритите доходи за 2011 г. по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК с доходите от наем в размер на 3 240 лв. е определен на 11 179,97 лв. – данъчна основа по чл. 122 ДОПК, 40 205,35 лв. за 2012 г. - данъчна основа по чл. 122 ДОПК, 24 130,15 лв. за 2013 г. – данъчна основа по чл. 122 ДОПК, и 6 754,99 лв. за 2014 г., като общият размер на укритите доходи за 2014 г. е определен с доходите от наем в размер на 3150 лв. общо на 9 904,99 лв. – данъчна основа по чл. 122 ДОПК. В срока по чл. 11. ал. 5 ДОПК жалбоподателят е подал възражение срещу ревизионния доклад вх. № 1994-05-230/13.08.2018 г. (л. 51).
Ревизията е приключила с Ревизионен акт № Р-*0364-091-001/18.09.2018 г. (л. 5, с приложенията – неразделна част на л. 39 и сл.), издаден от Главен инспектор по приходите Д. – възложила ревизията, и главен инспектор по приходите Г. Б. – ръководител на ревизията, с който са установени данъчни задължения на жалбоподателя по ЗДДФЛ в размер на:
- 3 826,92 лв. за 2010 г. – данък върху годишната основа по чл. 17 ЗДДФЛ, лихви за просрочие в размер на 2 882,31 лв.;
- 1118 лв. за 2011 г. – данък върху годишната основа по чл. 17 ЗДДФЛ, и лихви за просрочие в размер на 515,74 лв.;
- 4020,54 лв. за 2012 г. – данък върху годишната основа по чл. 17 ЗДДФЛ, и лихви за просрочие в размер на 2199,28 лв.;
- 2413,02 лв. за 2013 г. – данък върху годишната основа по чл. 17 ЗДДФЛ, и лихви за просрочие в размер на 1074,79 лв.;
- 990,50 лв. за 2014 г. – данък върху годишната основа по чл. 17 ЗДДФЛ, и лихви за просрочие в размер на 232,24 лв.
Ревизионен акт № Р-*0364-091-001/18.09.2018 г. е връчен на жалбоподателя електронно на 02.10.2018 г. (разписка на л. 41), като е оспорен пред Д. на ТД на НАП – С. с жалба вх. № 94-Д-617/17.10.2018 г. (л. 43).
Ревизионният акт № Р-*0364-091-001/18.09.2018 г. е отменен с Решение № 2014/27.12.2018 г. на Д. на Д. „. и Д.-О. П. – С. при ЦУ на НАП (л. 8 и сл.) в частта на установените резултати по ЗДДФЛ за данъчен период 2011 г., ведно с лихвите, и е изменен в останалите му части на установените задължения по ЗДДФЛ, като за 2010 г. е определен данък в размер на 3 003,61 лв. със съответните лихви, за 2012 г. – 439,86 лв. със съответните лихви, за 2013 г. – 985,54 лв. със съответните лихви, за 2014 г. – 164,43 лв. със съответните лихви. Решението е връчено на жалбоподателя на 04.01.2019 г. (л. 16).
В хода на производството експертът по приобщеното експертно заключение е изчислил разликата между доходи и разходи на жалбоподателя въз основа на декларираните от него приходи и разходи в декларация вх. № 1494-05-105/ 12.05.2016 г., като е изключил посочените налични средства в началото на проверения период (5 000 лв. или 116 500 лв.), на - 29 700 лв. за 2010 г., 16 500 лв. за 2011 г., - 17 842,67 лв. за 2012 г. и – 9 100 лв. за 2013 г. и – 6 650 лв. за 2014 г. (Справка № 06 от експертизата на стр. 10, л. 334). В устния си доклад вещото лице е пояснило, че недостигът на парични средства за проверения период 2010 г. – 2014 г. е получен след като от ревизиращия екип са признати всички декларирани от жалбоподателя разходи в подадената от него декларация – в издръжка живот, но са признати и допълнителни разходи, които са дублирани - по т. 17 и 23 на ревизионния доклад. За 2010 г. тези допълнителни разходи, представляващи разходи за придобиване и ремонт на превозни средства по т. 17 на ревизионния доклад от 12.07.2018 г. (ред 17 на Справка № 02 на стр. 5 от заключението, л. 329 от делото) са в размер на 33,60 лв., за 2011 г. са в размер на 1 640,68 лв. и за 2012 г. са в размер на 28,56 лв., а разходите за заплатени данъци, осигурителни вноски, такси и др. публични задължения по т. 23 на ревизионния доклад (ред 23 от Справка № 02 на стр. 5 от заключението, л. 329) са в размер на 1 280,08 лв. за 2010 г., 2 276,98 лв. за 2011 г., 2 334,01 лв. за 2012 г., 2 133,75 лв. за 2013 г., и 2 139,19 лв. за 2014 г. За 2012 г. разходите по т. 22 от ревизионния доклад за екскурзии, пътувания и др. са 8 500 лв., които с разходите за домакинство, издръжка на дете, застраховки по автомобили и др. в размер на 9 000 лв. са общо 17 500 лв. - декларирани разходи от жалбоподателя за 2012 г. (декларация вх. № 1494-05-105/12.05.2016 г. на л. 281). Разходите за 2012 г. по подадената от него декларация в ревизионното производство са изцяло признати от ревизиращия екип, но са разделени по т. 14 (9 000 лв.) и по т. 22 (8 500 лв.), поради което разходите по т. 22 не следва да бъдат изключвани от общата основа за 2012 г. Разходите по т. 17 и т. 23 от ревизионния доклад са включени повторно в разходите по т. 14 „Издръжка и живот“ и след като бъдат изключени, недостигът на парични средства по години е посоченият в Справка № 06 от експертизата – 29 700 лв. за 2010 г., - 17 842,67 лв. за 2012 г., - 9 100 лв. за 2013 г. и – 6 650 лв. за 2014 г.
При тези факти от значение за произнасянето на съда по чл. 159 и чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът прие следното:
Процесуалното право на оспорване е упражнено в срока по чл. 156, ал. 1 ДОПК, считан от съобщаването на Решение № 2014/27.12.2018 г. на 04.01.2019 г., с подадената на 18.01.2019 г. по пощата жалба (вж. писмо изх. № 813/03.07.2019 г. на Български пощи ЕАД – л. 307, пощенски плик на л. 304-305). Жалбата е подадена срещу ревизионния акт след изчерпване на възможността на оспорването му по административен ред като процесуална предпоставка за допустимост на съдебния контрол (чл. 156, ал. 2 ДОПК) и от адресата на ревизионния акт, с който са установени данъчни задължения за жалбоподателя, които предпоставят личния, пряк и непосредствен правен интерес от съдебното му оспорване.
Оспореният ревизионен акт е издаден от посочените в чл. 119, ал. 2 ДОПК органи - от възложилия ревизията Д., началник сектор „Ревизии“, определен като орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със Заповед № РД-01-803/07.06.2017 г. на Д. на ТД на НАП – С., и от ръководителя на ревизията Б. съгласно Заповед за възлагане на ревизия № Р-*0364-020-001/18.01.2019 г. В тази връзка е спазено изискването за компетентност (материална) на издалите ревизионния акт органи, в т.ч. и териториална по чл. 8, ал. 1, т. 1 ДОПК, с оглед принадлежността им в структурата на ТД на НАП – С. и адреса на жалбоподателя.
Ревизионният акт № *0364-091-001/18.09.2018 г. и заповедите за възлагане на ревизията и за нейното изменение, както и ревизионният доклад, са подписани с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. Конкретно ревизионният акт е подписан с електронните подписи на Б. и Д., валидни до 08.12.2018 г. и до 07.11.2018 г. за Д. (вж. приложената на л. 42 информация от „Информационно обслужване“ ). Ревизионният акт е подписан в срока на действие на удостоверението по чл. 25 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги и последното потвърждава самоличността на подписалите го лица – негови издатели.
Оспореният ревизионен акт, чиято неразделна част е Ревизионен доклад № *0364-092-001/12.07.2018 г., съдържа и фактическите съображения, и правните основания за определените задължения за жалбоподателя за довнасяне на данък по чл. 48 ЗДДФЛ и лихви. Задълженията са установени по основание и размер в обхвата и в срока на ревизията и въз основа на посочените по опис доказателства, като ревизионният акт е подписан от посочените в него органи, с изписване на заеманите длъжности, поради което е издаден при спазване на изискването за форма и съдържание по чл. 120 ДОПК.
Самата ревизия е проведена въз основа на възлагане по реда на чл. 112 ДОПК, в обхвата на ревизирания период и по вид задължения за данъци, и в срока, определен със заповедта за възлагането на ревизията и със заповедите за изменение на последната. Всички актове в хода на ревизионното производство са връчени на жалбоподателя, включително уведомление на основание чл. 124, ал. 1 ДОПК № Р-*00364-113-001/18.04.2018 г. на (л. 59 и разписка на л. 60) и уведомление на основание чл. 1. ал. 1, т. 2 ДОПК № Р-*0364-139-001/18.04.2018 г. на 03.05.2018 г. (л. 61 и разписка на гърба на л. 62).
По същество е безспорно, че жалбоподателят е местно физическо лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и е Д. задължено лице по чл. 6 ЗДДФЛ за доходи от източници в страната и чужбина. Не е спорно, че за проверявания период от 2010 г. до 2014 г. е осъществявал дейност и получавал приходи като едноличен търговец „С. - Д. Д.“ и размерът на установените при ревизията доходи за периода не е спорен, като установеният размер на разходите, съответно недостиг на парични средства в резултат на недекларирани доходи в смисъла на чл. 123, ал. 1 ДОПК е основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизионно производство по особените правила на цитираната правна норма. Възраженията по размера на признатите разходи и съотношението им с приходите за периода не засягат основанието за провеждане на производството по чл. 122 ДОПК, доколкото и от съдебно-счетоводната експертиза е потвърдено несъответствие между получените доходи и направени разходи за 2010 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г. (Справка № 06 от заключението, л. 334 от делото), за които жалбоподателят не е декларирал доходи.
За проверявания период, с изключение на 2011 г., за която и контролният орган е признал положителна разлика, годишната данъчна основа на жалбоподателя по чл. 122, ал. 2 ДОПК се формира от укрити доходи и превишение на направени разходи спрямо получени приходи (получени доходи от дейността на едноличния търговец, от наем на недвижим имот, продажба на имущество и получени дарения от бащата на жалбоподателя), в която връзка оспорването на основата за облагане по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е частично основателно.
Възражението за изтекла давност за допълнително начисления данък по чл. 17 ЗДДФЛ следва да бъде разгледано с оглед спазването на срока по чл. 109, ал. 1 ДОПК, който е изтекъл за установяване на задълженията за данъчен период 2010 г. С изтичането на 5-годишния срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК възможността за образуване на производство за установяване на данъци, в случая по ЗДДФЛ, се преклудира, като за начало на срока се счита датата на връчване на заповедта за възлагане на ревизията – арг. от чл. 114, ал. 1 вр. чл. 113, ал. 2 ДОПК. В случая ревизионното производство е образувано на 28.12.2016 г. с издадената първоначално Заповед № Р-*9411-020-001/28.12.2016 г. (л. 197), връчена на жалбоподателя на 16.01.2017 г. (разписка на л. 198), към която дата 5-годишният срок за задълженията за 2010 г. е изтекъл (01.01.2017 г.). Изтичането на 5-годишния срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК е отрицателна процесуална предпоставка за развитието на производството и издаденият при наличието й ревизионен акт за задълженията за данък по чл. 17 ЗДДФЛ и лихви за 2010 г. следва да бъде отменен на това основание (чл. 160, ал. 2, пр. 3 ДОПК).
В останалата му част – за задълженията за данък по чл. 17 ЗДДФЛ и лихви, жалбата е частично основателна.
В обстоятелствената част на приобщеното без възражения от страните, включително от жалбоподателя, заключение по назначената съдебно-счетоводна експертиза вещото лице в табличен вид и за всеки период – 2012 г., 2013 г. и 2014 г., е изчислило на годишна база между декларираните приходи и разходи в табличен вид недостигът на парични средства като годишна данъчна основа за определяне на дължимия за довнасяне данък по чл. 17 ЗДДФЛ. Превишението на разходите е получено след изключване на дублираните по т. 17 и 23 от ревизионния доклад разходи на заплатени данъци, осигурителни вноски, такси и други публични задължения (т. 23) и разходи за ремонт на превозни средства (т. 17), които са включени от данъчните органи в разходите за издръжка по т. 14, поради което повторното им зачитане е без основание и неблагоприятно за ревизираното лице.
Възражението срещу дублирането на разходите за екскурзии по т. 22 на ревизионния доклад е неоснователно, с оглед установеното от експерта, че разходите по т. 22 от ревизионния доклад не са включени повторно като разходи, доколкото са приспаднати от разходите по т. 14 „Издръжка за живот“.
След изключване на дублираните по т. 17 и 23 от ревизионния доклад разходи, включени в разходите по т. 14, несъответствието между приходи и разходи за 2012 г., съответно недостиг на парични средства е 17 842,67 лв., за 2013 г. е – 9 100 лв. и за 2014 г. е – 6 650 лв. Спрямо установената по делото чрез експертизата годишна данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК за 2012 г. (-17 842,67 лв.) и за 2014 г. (- 6 650 лв.), решението по чл. 155, ал. 1 и 2 ДОПК, с което ревизионният акт е изменен е по-благоприятно за изчисляване на данъка по чл. 17 ЗДДФЛ - 439,86 лв. за 2012 г. и 164,43 лв. за 2014 г., поради което жалбата в тази й част следва да бъде отхвърлена – чл. 160, ал. 5 ДОПК.
В частта на установения с ревизионния акт данък върху годишна данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК за 2013 г. жалбата е основателна. Изчислен върху установената от вещото лице годишна данъчна основа за 2013 г. – 9 100 лв., данъкът по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ е в размер на 910 лв., вместо определеният с решението за 2013 г. 985,54 лв. В тази му част ревизионният акт за довнасяне за данък по чл. 48 ЗДДФЛ и лихва по чл. 175 ДОПК следва да бъде частично отменен – за сумата над дължимия размер на данъка при ставка 10 % - в размер на 910 лв. (10 % от 9 100 лв.), ведно със съответната лихва по чл. 175 ДОПК за периода от 01.05.2014 г. (чл. 67, ал. 4 ЗДДФЛ - ДВ, бр. 94/2012 г., сега чл. 67, ал. 5 ЗДДФЛ) до датата, до която е изчислена с ревизионния акт – 18.09.2018 г. (приложената справка на стр. 3, л. 39) - в размер на 405,33 лв., изчислен посредством общодостъпен в интернет страницата на НАП калкулатор.
При този изход на делото, на страните следва да бъдат присъдени разноски съобразно уважената, съответно отхвърлената част от жалбата – чл. 161 ДОПК. За жалбоподателя разноските са формирани от дължимата и заплатена държавна такса (10 лв.), заплатено възнаграждение за адвокатска защита (400 лв.) и за възнаграждение за експерта (300 лв.) - в размер общо на 710 лв., които съразмерно с отхвърлената част следва да бъдат присъдени за сумата от 476 лв. (710 лв. Х 3079,15 лв. (уважен размер) : 4593,44 лв. (оспорен размер).
На ответника следва да бъде присъдено по искането му в писмено становище преди хода по същество юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената част от жалбата 1 514,29 лв., в размер на 336 лв. по чл. 8, ал. 1, т. 2 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения - чл. 161, ал. 1, изр. 2 ДОПК.
По изложените съображения и на основание чл. 160, ал. 1 и чл. 161 ДОПК, съдът

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-*0364-091-001/18.09.2018 г., издаден от Д. И. Д. – началник сектор, възложил ревизията, и Г. С. Б. – главен инспектор по приходите в ТД на НАП – С., ръководител на ревизията, изменен с Решение № 2014/27.12.2018 г. на Д. на Д. ... и Д.-О. П. – С. при ЦУ на НАП, в частта на установения данък по чл. 17 ЗДДФЛ за 2010 г. в размер на 3 003,61 лв. със съответните лихви, и в частта на установения данък по чл. 17 ЗДДФЛ за 2013 г. в размер на 985,54 лв. със съответните лихви – за сумата над 910 лв. (главница) и за сумата над 405,33 лв. (лихви към 18.09.2018 г.).
ОТХВЪРЛЯ жалбата в останалата й част.
ОСЪЖДА Д. „. и Д. О. П. – гр. С. при ЦУ на НАП да заплати на Д. З. Д., с адрес Б., ул. ... № ... ...., ..., сумата от 476 (четиристотин седемдесет и шест) лева – разноски в производството.
ОСЪЖДА Д. З. Д., с адрес Б., ул. ... № ... ..., ..., да заплати на Д. ... и Д. О. П. – гр. С. при ЦУ на НАП сумата от 336 (триста тридесет и шест) лева – юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните, с връчване на преписи.

Административен съдия: /п/ Ваня Вълкадинова

Вярно с оригинала!

ВА